Hoàn thiện kế toán quản trị chi phí môi trường tại các bệnh viện công lập ở Việt Nam

Nguyễn Thị Minh Hằng

Trường Đại học kinh tế & Quản trị kinh doanh - Đại học Thái Nguyên

Email: [email protected]

Tóm tắt

Thực hiện cơ chế tự chủ tài chính đặt ra yêu cầu ngày càng cao đối với công tác quản trị chi phí tại các bệnh viện công lập, trong đó có quản trị các chi phí liên quan đến môi trường. Bài viết phân tích thực trạng kế toán quản trị chi phí môi trường tại các bệnh viện công lập ở Việt Nam trên các nội dung nhận diện và phân loại, xây dựng định mức và lập dự toán, xác định chi phí, phân tích và cung cấp thông tin chi phí môi trường phục vụ quản trị. Trên cơ sở đó, nghiên cứu đề xuất các giải pháp hoàn thiện kế toán quản trị chi phí môi trường nhằm nâng cao chất lượng thông tin kế toán, hỗ trợ kiểm soát chi phí và nâng cao hiệu quả quản trị trong bối cảnh tự chủ tài chính.

Từ khóa: Kế toán quản trị chi phí môi trường, bệnh viện công lập, quản trị chi phí

Abstract

The implementation of financial autonomy mechanisms has imposed increasingly higher requirements on cost management in public hospitals, including the management of environment-related costs. This article analyzes the current state of environmental cost management accounting in public hospitals in Viet Nam, focusing on the identification and classification of environmental costs, the development of cost norms and budgeting, cost determination, and the analysis and provision of environmental cost information for managerial purposes. Based on these findings, the study proposes solutions to improve environmental cost management accounting in order to enhance the quality of accounting information, support cost control, and improve management efficiency in the context of financial autonomy.

Keywords: Environmental cost management accounting, public hospitals, cost management

GIỚI THIỆU

Trong bối cảnh các bệnh viện công lập đang từng bước nâng cao tự chủ tài chính và tăng cường hiệu quả quản trị, yêu cầu kiểm soát chi phí ngày càng trở nên quan trọng. Bên cạnh các khoản chi phí chuyên môn truyền thống, hoạt động bệnh viện còn phát sinh nhiều chi phí liên quan đến môi trường như chi phí xử lý chất thải y tế, vận hành hệ thống xử lý nước thải, tiêu thụ điện, nước, hóa chất và các chi phí phục vụ kiểm soát ô nhiễm. Tuy nhiên, phần lớn các khoản chi phí này hiện chưa được nhận diện và quản lý đầy đủ dưới góc độ chi phí môi trường, mà chủ yếu được ghi nhận lồng ghép trong chi phí hoạt động chung của bệnh viện (Trần Thị Nhung, 2019).

Kế toán quản trị chi phí môi trường được xem là công cụ hỗ trợ quan trọng trong việc nhận diện, đo lường, phân tích và cung cấp thông tin về các khoản chi phí liên quan đến môi trường phục vụ ra quyết định quản trị (IFAC, 2005; UNDSD, 2001). Việc vận dụng công cụ này không chỉ góp phần nâng cao chất lượng thông tin kế toán mà còn hỗ trợ kiểm soát chi phí, sử dụng hiệu quả nguồn lực và cải thiện hiệu quả hoạt động của đơn vị.

Mặc dù vậy, tại các bệnh viện công lập ở Việt Nam, việc tổ chức kế toán quản trị chi phí môi trường còn nhiều hạn chế. Trong khi đó, các nghiên cứu về kế toán quản trị chi phí môi trường trong khu vực bệnh viện ở Việt Nam còn chưa nhiều, đặc biệt các nghiên cứu theo hướng đề xuất giải pháp hoàn thiện phù hợp với đặc thù bệnh viện công lập vẫn còn khoảng trống.

Xuất phát từ thực tiễn đó, bài viết tập trung phân tích thực trạng Kế toán quản trị chi phí môi trường tại các bệnh viện công lập ở Việt Nam, từ đó đề xuất các giải pháp nhằm hoàn thiện công tác này, góp phần nâng cao chất lượng thông tin phục vụ quản trị và hiệu quả sử dụng nguồn lực tại các bệnh viện công lập.

TỔNG QUAN VỀ KẾ TOÁN QUẢN TRỊ CHI PHÍ MÔI TRƯỜNG

Kế toán quản trị chi phí môi trường (Environmental Cost Management Accounting - ECMA) được hình thành như một sự mở rộng của kế toán quản trị truyền thống nhằm khắc phục hạn chế khi các chi phí liên quan đến môi trường thường không được nhận diện đầy đủ hoặc bị lồng ghép trong các khoản chi phí chung. Theo Liên đoàn Kế toán Quốc tế - IFAC (2005), kế toán quản trị chi phí môi trường là quá trình thu thập, xử lý và sử dụng đồng thời thông tin hiện vật và thông tin tiền tệ liên quan đến môi trường để phục vụ cho việc ra quyết định nội bộ. Cách tiếp cận này cũng được Ủy ban phát triển bền vững của Liên hợp quốc - UNDSD (2001) nhấn mạnh khi cho rằng thông tin chi phí môi trường cần được tổ chức một cách hệ thống từ khâu nhận diện, đo lường đến phân tích và cung cấp nhằm hỗ trợ quản trị hiệu quả.

Dưới góc độ lý luận, kế toán quản trị chi phí môi trường không chỉ dừng lại ở việc phản ánh chi phí mà còn hướng tới việc làm rõ mối quan hệ giữa hoạt động kinh tế và tác động môi trường của đơn vị. Theo Schaltegger và Roger Burritt (2017), việc tích hợp thông tin môi trường vào hệ thống kế toán quản trị cho phép tổ chức nhận diện các khoản chi phí bị “ẩn”, đồng thời nâng cao khả năng kiểm soát và sử dụng hiệu quả nguồn lực. Điều này đặc biệt quan trọng trong bối cảnh các tổ chức ngày càng chịu áp lực về minh bạch thông tin và trách nhiệm giải trình liên quan đến phát triển bền vững.

Về vai trò, kế toán quản trị chi phí môi trường được xem là công cụ hỗ trợ đắc lực cho quản trị chi phí và ra quyết định. Thông qua việc cung cấp thông tin về chi phí môi trường, hệ thống này giúp nhà quản lý đánh giá mức độ tiêu thụ tài nguyên, kiểm soát lãng phí và lựa chọn các phương án tối ưu cả về kinh tế và môi trường.

Như vậy, kế toán quản trị chi phí môi trường không chỉ là một bộ phận của kế toán quản trị mà còn là công cụ quan trọng hỗ trợ kiểm soát chi phí và nâng cao hiệu quả quản trị trong tổ chức.

THỰC TRẠNG KẾ TOÁN QUẢN TRỊ CHI PHÍ MÔI TRƯỜNG TẠI CÁC BỆNH VIỆN CÔNG LẬP Ở VIỆT NAM

Trên cơ sở nội dung của kế toán quản trị chi phí môi trường bao gồm nhận diện và phân loại; xây dựng định mức và lập dự toán; xác định chi phí; phân tích và cung cấp thông tin (IFAC, 2005; UNDSD, 2001), thực trạng kế toán quản trị chi phí môi trường tại các bệnh viện công lập ở Việt Nam được thể hiện như sau:

Về nhận diện và phân loại chi phí môi trường

Tại các bệnh viện công lập, các khoản chi phí liên quan đến môi trường đã phát sinh tương đối rõ ràng, bao gồm chi phí xử lý chất thải y tế, chi phí vận hành hệ thống xử lý nước thải, chi phí điện, nước và một số khoản chi cho đào tạo, kiểm soát nhiễm khuẩn. Tuy nhiên, các khoản chi phí này chưa được nhận diện và phân loại thành một nhóm chi phí môi trường riêng biệt trong hệ thống kế toán.

Cụ thể, chi phí xử lý chất thải y tế thường được ghi nhận trong khoản mục chi phí dịch vụ mua ngoài; chi phí vận hành hệ thống xử lý nước thải được hạch toán vào chi phí sản xuất chung hoặc chi phí hoạt động thường xuyên; trong khi chi phí điện, nước lại được phân bổ chung cho toàn bộ hoạt động khám chữa bệnh. Việc ghi nhận như vậy làm cho các chi phí môi trường bị “hòa lẫn” trong các khoản chi phí khác, không phản ánh đúng bản chất kinh tế của chúng.

Về xây dựng định mức và dự toán chi phí môi trường

Trong công tác xây dựng định mức và lập dự toán, các bệnh viện công lập thực hiện theo các biểu mẫu quy định, trong đó có bao gồm một số khoản chi liên quan đến môi trường như chi phí xử lý chất thải hoặc vận hành hệ thống xử lý nước thải. Tuy nhiên, các khoản chi này chưa được xây dựng định mức riêng mà chủ yếu dựa trên kinh nghiệm hoặc số thực hiện của các năm trước.

Định mức hiện hành tại bệnh viện chủ yếu tập trung vào các yếu tố chi phí chuyên môn như thuốc, vật tư y tế, trong khi các yếu tố tiêu hao tài nguyên có liên quan trực tiếp đến môi trường như điện, nước, hóa chất lại chưa được lượng hóa cụ thể theo từng hoạt động hoặc dịch vụ. Do đó, việc lập dự toán chi phí môi trường thường mang tính ước tính, thiếu cơ sở khoa học và chưa gắn với mức độ tiêu thụ tài nguyên thực tế.

Về xác định chi phí môi trường

Việc xác định chi phí môi trường tại các bệnh viện hiện nay chủ yếu dựa trên các khoản chi trực tiếp phát sinh, như chi phí thuê đơn vị bên ngoài xử lý chất thải y tế hoặc chi phí vận hành hệ thống xử lý nước thải. Các khoản chi này thường được xác định thông qua hợp đồng dịch vụ và chứng từ thanh toán, do đó có thể theo dõi tương đối rõ ràng.

Tuy nhiên, nhiều khoản chi phí môi trường quan trọng chưa được xác định đầy đủ, đặc biệt là các chi phí liên quan đến tiêu thụ tài nguyên. Ví dụ, chi phí điện và nước phục vụ cho hoạt động xử lý chất thải, khử khuẩn hoặc vận hành thiết bị y tế chưa được tách riêng mà được phân bổ chung cho toàn bộ hoạt động. Tương tự, các chi phí phát sinh từ lãng phí tài nguyên hoặc tổn thất vật chất cũng chưa được nhận diện và ghi nhận trong hệ thống kế toán.

Điều này dẫn đến việc chi phí môi trường chỉ được phản ánh một phần, chủ yếu là chi phí trực tiếp, trong khi các chi phí gián tiếp và chi phí “ẩn” chưa được xem xét, làm giảm độ chính xác của thông tin phục vụ quản trị.

Về phân tích và cung cấp thông tin chi phí môi trường

Thông tin về chi phí môi trường tại các bệnh viện công lập hiện nay chưa được tổng hợp và trình bày trong một hệ thống báo cáo riêng biệt. Các thông tin liên quan chủ yếu tồn tại dưới dạng rời rạc trong báo cáo tài chính hoặc các báo cáo chuyên môn như báo cáo quản lý chất thải y tế, trong đó chủ yếu phản ánh thông tin hiện vật (khối lượng chất thải, lượng nước thải) mà chưa gắn với thông tin chi phí.

Việc thiếu các chỉ tiêu phân tích như tỷ trọng chi phí môi trường, chi phí môi trường trên đơn vị dịch vụ hoặc mức tiết kiệm chi phí từ các biện pháp bảo vệ môi trường khiến nhà quản lý gặp khó khăn trong việc đánh giá hiệu quả sử dụng tài nguyên. Đồng thời, thông tin chưa được tích hợp giữa khía cạnh tài chính và môi trường cũng hạn chế khả năng sử dụng trong việc lập kế hoạch và ra quyết định.

Thực trạng này cho thấy kế toán quản trị chi phí môi trường tại bệnh viện chưa phát huy vai trò cung cấp thông tin phục vụ quản trị, mà chủ yếu mới đáp ứng yêu cầu ghi nhận và báo cáo mang tính tuân thủ.

Từ các phân tích trên có thể thấy rằng, mặc dù các chi phí môi trường đã phát sinh tương đối đầy đủ trong hoạt động của các bệnh viện công lập, nhưng việc tổ chức ECMA còn mang tính rời rạc và chưa được triển khai theo một hệ thống hoàn chỉnh. Các nội dung như nhận diện và phân loại; xây dựng định mức và lập dự toán; xác định chi phí; phân tích và cung cấp thông tin chưa được thực hiện đồng bộ, dẫn đến thông tin chi phí môi trường chưa phản ánh đầy đủ bản chất và chưa hỗ trợ hiệu quả cho công tác quản trị.

GIẢI PHÁP HOÀN THIỆN KẾ TOÁN QUẢN TRỊ CHI PHÍ MÔI TRƯỜNG TẠI CÁC BỆNH VIỆN CÔNG LẬP Ở VIỆT NAM

Hoàn thiện nhận diện và phân loại chi phí môi trường theo đặc thù bệnh viện

Trước hết, cần tổ chức nhận diện lại chi phí môi trường theo hướng bóc tách khỏi chi phí chung hiện hành. Thay vì chỉ ghi nhận rời rạc chi phí xử lý chất thải hay chi phí điện, nước như hiện nay, bệnh viện có thể tổ chức phân loại chi phí môi trường theo 4 nhóm: (i) chi phí xử lý môi trường (xử lý chất thải rắn, nước thải y tế); (ii) chi phí phòng ngừa và quản lý môi trường (đào tạo, kiểm soát nhiễm khuẩn, giám sát môi trường); (iii) chi phí tài nguyên gắn với hao phí môi trường như điện, nước, hóa chất; và (iv) chi phí tổn thất liên quan đến lãng phí vật chất hoặc đầu ra không tạo giá trị. Cách phân loại này kế thừa tiếp cận của UNDSD (2001) nhưng điều chỉnh phù hợp bối cảnh bệnh viện.

Để thực hiện, có thể bổ sung mã theo dõi chi tiết trong hệ thống tài khoản hoặc sổ quản trị nội bộ cho các khoản chi phí môi trường thay vì chỉ theo dõi gộp trong chi phí hoạt động thường xuyên như hiện nay. Đây là nền tảng để triển khai các nội dung quản trị chi phí môi trường tiếp theo.

Xây dựng định mức và dự toán chi phí môi trường gắn với tiêu hao tài nguyên

Một hạn chế hiện nay là chi phí môi trường chủ yếu dự toán theo kinh nghiệm, thiếu căn cứ định mức. Do đó, cần từng bước xây dựng định mức tiêu hao cho một số khoản mục môi trường chủ yếu như điện, nước, hóa chất xử lý, vật tư phục vụ quản lý chất thải theo khoa/phòng hoặc theo nhóm dịch vụ.

Ví dụ, có thể xây dựng định mức lượng nước sử dụng hoặc chi phí xử lý chất thải trên giường bệnh, trên lượt điều trị hoặc theo nhóm dịch vụ kỹ thuật. Trên cơ sở đó, dự toán chi phí môi trường không chỉ là khoản mục chi bổ sung trong ngân sách mà trở thành một nội dung của dự toán quản trị, phục vụ kiểm soát chênh lệch giữa định mức và thực hiện.

Cách tiếp cận này không chỉ hỗ trợ kiểm soát chi phí mà còn tạo cơ sở lượng hóa hiệu quả sử dụng tài nguyên theo định hướng “bệnh viện xanh”.

Hoàn thiện phương pháp xác định chi phí môi trường

Hiện nay chi phí môi trường tại bệnh viện mới chủ yếu phản ánh chi phí trực tiếp. Vì vậy, cần mở rộng phạm vi xác định chi phí theo hướng không chỉ ghi nhận chi phí xử lý cuối đường ống mà còn tính đến các chi phí môi trường bị “ẩn” trong chi phí vận hành.

Cụ thể, ngoài chi phí xử lý chất thải, cần xác định thêm phần chi phí hao phí điện, nước, hóa chất liên quan đến hoạt động môi trường; chi phí vật liệu thất thoát; và chi phí liên quan đến các hoạt động phòng ngừa rủi ro môi trường. Có thể vận dụng cách tiếp cận bóc tách chi phí theo hoạt động hoặc theo dòng chi phí môi trường đối với một số khu vực tiêu thụ lớn như xét nghiệm, chẩn đoán hình ảnh, xử lý nước thải… để thí điểm triển khai.

Giải pháp này giúp thông tin chi phí môi trường phản ánh đầy đủ hơn bản chất kinh tế, đồng thời hỗ trợ ra quyết định về tiết kiệm tài nguyên và tối ưu chi phí.

Hoàn thiện hệ thống phân tích và báo cáo thông tin chi phí môi trường phục vụ quản trị

Bên cạnh đo lường chi phí, cần xây dựng hệ thống chỉ tiêu phân tích và báo cáo phục vụ quản trị thay vì chỉ dừng ở ghi nhận chi phí. Các bệnh viện có thể bổ sung một số chỉ tiêu quản trị như: Tỷ trọng chi phí môi trường trong tổng chi phí hoạt động; Chi phí môi trường trên lượt điều trị hoặc giường bệnh; Tỷ lệ chi phí phòng ngừa so với chi phí xử lý; Mức tiết kiệm chi phí từ các biện pháp sử dụng hiệu quả điện, nước, vật tư. Trên cơ sở đó, có thể xây dựng báo cáo chi phí môi trường nội bộ định kỳ phục vụ ban giám đốc, đồng thời từng bước tích hợp thông tin này vào báo cáo phát triển bền vững của bệnh viện. Đây là hướng tiếp cận phù hợp với định hướng của IFAC (2005), đồng thời tăng giá trị sử dụng của thông tin kế toán trong quản trị.

Để các giải pháp trên khả thi, cần thực hiện đồng bộ một số điều kiện hỗ trợ, trong đó trọng tâm là nâng cao nhận thức của nhà quản lý về vai trò của thông tin chi phí môi trường; đào tạo đội ngũ kế toán có khả năng xử lý thông tin môi trường; và hoàn thiện hệ thống thông tin kế toán theo hướng tích hợp dữ liệu tài chính với dữ liệu môi trường. Bên cạnh đó, cơ quan quản lý nhà nước cần có hướng dẫn mang tính định hướng về tổ chức thông tin chi phí môi trường trong đơn vị y tế công lập, làm cơ sở để các bệnh viện triển khai thống nhất.

Tài liệu tham khảo:

1. IFAC. (2005), “International Guidelines on Environmental Management Accounting (EMA)”, International Federation of Accountants.

2. Schaltegger, S. & Burritt, R. L. (2017), Contemporary environmental accounting: issues, concepts, and practice, Routledge Publishing.

3. Trần Thị Nhung, Đồng Thị Hồng Ngọc (2019), “Rào cản và động lực trong áp dụng kế toán chi phí môi trường tại các bệnh viện ở Việt Nam”, Kỷ yếu hội thảo quốc gia, ISBN 978-604-05-4565-1, 342-355

4. UNDSD (2001), Environmental management accounting: procedures and principles, United Nation Division for Sustainable Development: Expert Working Group, New York